На практике часто возникают ситуации, когда поставщик оплачивает доставку товаров покупателю, а покупатель впоследствии компенсирует понесенные расходы.
Организации, не имеющие возможности доставлять товар покупателям собственными силами, часто пользуются услугами транспортных компаний. Порядок учета расходов на оплату услуг транспортных компаний зависит от условий договора, заключенного между торговой организацией и покупателем.
Договором может быть предусмотрено возмещение покупателем расходов торговой организации по доставке товаров.
В этом случае продавец выделяет стоимость доставки в накладной и счете-фактуре отдельной строкой, покупатель оплачивает доставку, а продавец перечисляет эту сумму доставки транспортной организации.
Исходя из положений п. 215 Методических указаний по учету МПЗ, расходы по транспортировке товаров, выполненной сторонними организациями и лицами, учитываются по дебету счета учета расчетов с кредита соответствующих счетов учета денежных средств или подотчетных сумм, включая уплаченные суммы налога на добавленную стоимость по ним. Расходы, подлежащие возмещению покупателями товаров, списываются с указанного выше счета учета расчетов с отнесением в дебет счета расчетов с покупателями, включая величину налога на добавленную стоимость, причитающуюся (уплаченную) сторонней транспортной организации. Аналогичный порядок учета предусмотрен Письмом Минфина России от 10 марта 2005 г. N 03-03-01-04/1/103.

Пример 33. Согласно договору купли-продажи, организация реализует покупателю товары на сумму - 177 000 руб. (в том числе НДС - 27 000 руб.) и организует их доставку. Стоимость приобретения товаров - 120 000 руб. Для доставки товара привлечена сторонняя транспортная организации. Стоимость доставки - 29 500 руб. (в том числе НДС - 4500 руб.) - возмещается покупателем. Покупатель возместил поставщику понесенные расходы и оплатил приобретенную продукцию.
В бухгалтерском учете торговой организации будет сделана следующая запись:
Дебет 62 Кредит 90 субсчет 1 "Выручка"
-177 000 руб. - на сумму выручки от реализации товаров;
Дебет 90 субсчет 3 "НДС" Кредит 68
- 27 000 руб. - на сумму НДС;
Дебет 90 субсчет 2 "Себестоимость продаж" Кредит 41
- 120 000 руб. - на сумму стоимости приобретения товаров;
Дебет 62 Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет "Расчеты с транспортной компанией"
- 29 500 руб. - на сумму стоимости транспортных услуг, подлежащей возмещению покупателем;
Дебет 51 Кредит 62
- 177 000 руб. - на сумму оплаты товаров покупателем;
Дебет 51 Кредит 62
- 29 500 руб. - на сумму денежных средств, полученных от покупателя в возмещение расходов по доставке товаров;
Дебет 76 субсчет "Расчеты с транспортной компанией" Кредит 51
- 29 500 руб. - на сумму денежных средств, перечисленных транспортной организации за доставку товаров;
Дебет 90 субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99
- 30 000 руб. (177 000 руб. - 27 000 руб. - 120 000 руб.) - на сумму прибыли от продажи товаров.

Несмотря на то что в бухгалтерском учете сумма возмещения покупателем расходов на оплату услуг транспортной компании отражается продавцом только по счетам учета расчетов (счет 76), для целей налогообложения сумма полученной компенсации должна включаться в состав доходов, а сумма оплаты услуг транспортной компании - в состав расходов (Письмо Минфина России от 10 марта 2005 г. N 03-03-01-04/1/103).
Поскольку в соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, определяемая как сумма полученных доходов, уменьшенных на величину произведенных расходов, то, в случае если сумма компенсации превышает сумму расходов на доставку товара покупателю, с суммы разницы организация должна заплатить налог на прибыль.
По мнению автора, избежать такого порядка налогообложения возмещаемых транспортных расходов возможно, заключив агентский договор с покупателем. В нем продавец выступит агентом при заключении договора на оказание транспортных услуг. Единственный нюанс - агентский договор должен быть возмездным, а следовательно, продавец обязан получить некое агентское вознаграждение. Таким образом, неизвестно, что лучше: показать стоимость перевозки в одинаковой сумме в качестве дохода и в качестве расхода или отразить некий доход в размере агентского вознаграждения. Очевидно, что второй метод предпочтительнее, если транспортная организация не является плательщиком НДС, ведь в таком случае продавец при учете стоимости перевозки в качестве расхода не сможет принять к вычету сумму налога.

Еще по теме § б. Компенсация транспортных расходов:

Содержание транспорта и компенсация расходов за использование личных автомобилей
418. Каковы порядок установления, условия и размеры компенсации расходов, связанных с расторжением трудового договора и переездом работника и членов его семьи к новому месту жительства в другую местность?
410. Какие компенсации расходов в связи с переездом на работу из других регионов Российской Федерации в районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности предоставляются работникам за счет средств работодателя?
Классификация транспортных путешествий и транспортных средств
Приложение 20. СОГЛАШЕНИЕ о принципах формирования общего транспортного пространства и взаимодействия государств - участников Содружества Независимых Государств в области транспортной политики
Учет расходов (при УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы")
УЧЕТ РАСХОДОВ НА ФОРМИРОВАНИЕ РЕЗЕРВА ПРЕДСТОЯЩИХ РАСХОДОВ НА ОПЛАТУ ОТПУСКОВ И НА ВЫПЛАТУ ЕЖЕГОДНОГО ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ (СТ. 324.1 НК РФ)
6.3.4. Расходы на питание экипажей морских и речных судов, портовые сборы, расходы на услуги лоцмана и иные аналогичные затраты
Классификация, группировка и порядок признания расходов при формировании налоговой себестоимости продукции (работ, услуг) Общие вопросы учета расходов для целей налогообложения

- Авторское право - Аграрное право - Адвокатура - Административное право - Административный процесс - Акционерное право - Бюджетная система - Горное право‎ - Гражданский процесс - Гражданское право - Гражданское право зарубежных стран - Договорное право - Европейское право‎ - Жилищное право - Законы и кодексы - Избирательное право - Информационное право - Исполнительное производство - История политических учений - Коммерческое право - Конкурсное право - Конституционное право зарубежных стран - Конституционное право России - Криминалистика - Криминалистическая методика - Криминальная психология - Криминология - Международное право - Муниципальное право - Налоговое право -

Наш каталог образцов документов, формы контрактов и должностных инструкций собран в этом разделе

ДОГОВОР НА ВОЗМЕЩЕНИЕ ТРАНСПОРТНЫХ РАСХОДОВ

ДОГОВОР N___ НА ВОЗМЕЩЕНИЕ ТРАНСПОРТНЫХ РАСХОДОВ г. ________________ г. _______________, именуемое в дальнейшем СТОРОНА 1, в лице ________________, действующего на основании ____________, с одной стороны, и ______________, именуемое в дальнейшем СТОРОНА 2, в лице ________________, действующего на основании Устава, с другой стороны, вместе именуемые СТОРОНЫ, заключили настоящий договор о нижеследующем: 1. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ 1.1. Применимым правом по настоящему договору является гражданское право. 1.2. Последующие соглашения СТОРОН, заключенные в любой предусмотренной законодательством РБ форме, осуществляются на условиях настоящего договора, если иное не будет предусмотрено дополнительным соглашением СТОРОН. 2. ПРЕДМЕТ ДОГОВОРА 2.1. СТОРОНА 1 обязуется обеспечить доставку груза, принадлежащего СТОРОНЕ 2, по маршруту _____________________________________________________. 2.2. СТОРОНА 2 обязуется возместить транспортные расходы СТОРОНЕ 1, связанные с обеспечением доставки груза, принадлежащего СТОРОНЕ 2. 2.3. Сумма транспортных расходов, подлежащих возмещению СТОРОНЕ 1, составляет - ___________________ (___________________) рублей. 3. ОТВЕТСТВЕННОСТЬ СТОРОН 4.1. За нарушение срока исполнения принятых обязательств виновная СТОРОНА уплачивает второй СТОРОНЕ неустойку из расчета 0,5% от стоимости неисполненного обязательства за каждый день просрочки. 4.2. За неисполнение или ненадлежащее исполнение своих обязательств по настоящему договору СТОРОНЫ несут имущественную ответственность в соответствии с действующим законодательством РБ. 4.3. Все споры между СТОРОНАМИ, по которым не было достигнуто соглашения, разрешаются в соответствии с законодательством по месту нахождения ответчика. 4. ФОРС-МАЖОР 5.1. В случае невозможности исполнения договора вследствие наступления обстоятельств непреодолимой силы, к которым СТОРОНЫ относят масштабные пожары на предприятиях СТОРОН, землетрясение силой более 5 баллов по шкале Рихтера, иное стихийное бедствие национального масштаба, общегосударственные забастовки, военные действия, ведущиеся в месте расположения предприятий СТОРОН, решения высших государственных органов государств, запрещающих осуществление подобных сделок, СТОРОНЫ освобождаются от ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение договора в соответствии с применимым правом. О возникновении обстоятельств непреодолимой силы СТОРОНА сообщает второй СТОРОНЕ немедленно, но в любом случае, не позднее 2-х дней после возникновения указанных обстоятельств. 5. ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЕ УСЛОВИЯ 6.1. Договор вступает в силу с момента его подписания и действует до исполнения СТОРОНАМИ своих обязательств. 6.2. СТОРОНЫ признают юридическую силу факсимильной копии договора и иных документов, направленных на исполнение настоящего договора. 7. ЮРИДИЧЕСКИЕ АДРЕСА И БАНКОВСКИЕ РЕКВИЗИТЫ СТОРОН: СТОРОНА 1: СТОРОНА 2: ________________ ________________ ________________ ________________ ________________ ________________ 8. ПОДПИСИ СТОРОН: СТОРОНА 1: СТОРОНА 2: ______________ _______________ АКТ О ВЫПОЛНЕННЫХ РАБОТАХ к договору N ___ от ______________ г. г. ________________ г. Настоящий акт составлен о том, что ______________________ согласно договору N ___ от _________________ г. обеспечило доставку груза, принадлежащего ______________________, по маршруту _________________________. ______________________ возмещает ______________________ транспортные расходы, связанные с обеспечением доставки груза, в размере _______________________ рублей, в том числе НДС по ставке 18% - __________________рублей. Стороны взаимных претензий не имеют. ПОДПИСИ СТОРОН: СТОРОНА 1: СТОРОНА 2: ______________ _______________

Правильно ли ситуация, связанная с возмещением транспортных расходов, отражается в бухгалтерском и налоговом учете (налог на прибыль и НДС)?

В соответствии с заключенным сторонами договором поставки транспортные расходы не входят в стоимость продукции. Покупатель обязуется возместить расходы, связанные с доставкой товара до станции назначения, при этом размер данных расходов не оговорен.

Возмещение расходов оформляется соответствующим актом от имени организации-продавца, при этом используется именно формулировка "возмещение транспортных расходов", также имеются счет-фактура и копия первичных документов (железнодорожных накладных перевозчика), подтверждающие данные расходы.

ФНС России сообщает, что компенсационные выплаты, направленные на возмещение затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений, не учитываются арендодателем при определении налоговой базы по НДС и, соответственно, счет-фактуру арендодатель арендатору на сумму указанных платежей (компенсационных выплат) не составляет (п. 2 письма от 04.02.2010 N ШС-22-3/86@).

А в письме Минфина России от 03.03.2006 N 03-04-15/52 специалисты ведомства указали, что операции по поставке (отпуску) электроэнергии, осуществляемые в рамках договоров аренды, к операциям по реализации товаров для целей НДС не относятся. В связи с этим данные операции объектом обложения НДС не являются, и соответственно, счета-фактуры по электроэнергии, потребленной арендатором, арендодателем не выставляются.

На основании норм ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в случае их использования для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость, к вычету не принимаются, а учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг). В связи с этим по договорам, согласно которым в стоимость услуг по аренде помещения оплата электроэнергии не включается, у арендодателя не подлежат вычету суммы налога на добавленную стоимость по электроэнергии, предъявленные ему энергоснабжающей организацией, в части электроэнергии, потребленной арендатором.

В рассматриваемой ситуации организация-поставщик самостоятельно не оказывает услуги по доставке продукции железнодорожным транспортом, соответственно, на основании п. 3 ст. 168 НК РФ не должна выставлять покупателю счета-фактуры на данные услуги (письма Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-11/299, от 21.03.2013 N 03-07-09/8906).

В этом случае НДС, предъявленный транспортной компанией, должен быть учтен в стоимости транспортных услуг и предъявлен к оплате покупателю.

Для этого может быть составлен счет (акт) на возмещение расходов по доставке продукции (на ту же сумму, которая оплачена перевозчику) с приложением копий документов, полученных организацией от перевозчика (актов, счетов-фактур, накладных и других), а также копий платежных документов об оплате транспортных расходов, подтверждающих фактические расходы поставщика на доставку продукции. Данный документ должен содержать все обязательные реквизиты первичного документа, перечисленные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Поскольку в рассматриваемой ситуации между поставщиком и покупателем в отношении транспортных услуг не заключен отдельный агентский договор или смешанный договор, то считаем, что в данном случае не следует и перевыставлять покупателю счета-фактуры, предъявленные поставщику перевозчиком. При этом необходимо учитывать, что вычеты НДС покупателями товаров по услугам доставки производятся на основании счетов-фактур, составленных продавцом только в рамках заключенного договора комиссии или агентского договора. Данный вывод подтверждается письмом Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-11/299.

Таким образом, на наш взгляд, во избежание претензий со стороны налоговых органов, как поставщику товаров, так и покупателю перевыставление услуг доставки товара целесообразно в рамках агентской услуги, так как порядок налогообложения таких операций и порядок выставления счетов-фактур в рамках агентских договоров четко установлены законодательством.

В таком случае, действуя в рамках агентского договора (или в рамках договора поставки с элементами агентского договора), поставщик должен будет перевыставить покупателю счет-фактуру транспортной организации в порядке, предусмотренном для посреднических договоров, а также выставить счет-фактуру на сумму агентского вознаграждения. На основании счетов-фактур покупатель сможет принять к вычету сумму НДС по услугам доставки и со стоимости агентского вознаграждения.

Кроме того, поставщик должен будет составить отчет агента с приложением копий документов, полученных от перевозчика, оформить акт оказания услуг по организации доставки (на сумму вознаграждения). На основании отчета агента и указанного акта покупатель сможет учесть сумму расходов на доставку и сумму вознаграждения за организацию доставки при расчете налога на прибыль.

У поставщика в рамках оказания посреднических услуг налогом на прибыль и НДС будет облагаться только сумма агентского вознаграждения (пп. 9 п. 1 ст. 251, п. 1 ст. 156 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества) (п. 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99)).

Условия признания выручки в бухгалтерском учете установлены п. 12 ПБУ 9/99.

Так, одним из обязательных условий признания выручки является наличие уверенности в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в этом имеется в случае, если организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива (пп. "в" п. 12 ПБУ 9/99).

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из условий, установленных п. 12 ПБУ 9/99, то в бухгалтерском учете организации признается задолженность, а не выручка.

В рассматриваемой ситуации покупатель возмещает расходы, связанные с доставкой продукции железнодорожным транспортом поставщику в размере фактически понесенных поставщиком расходов, что не приводит к увеличению экономических выгод последнего и соответственно не приводит к образованию дохода согласно положениям ПБУ 9/99.

Плата за транспортные услуги, производимая поставщиком за счет средств покупателя, не признается расходами организации, поскольку не приводит к уменьшению экономических выгод в результате выбытия денежных средств (п.п. 2 и 16 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Сумма оплаты транспортной организации за оказанные ею услуги по доставке товара покупателю в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, отражается в бухгалтерском учете поставщика на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (письмо Минфина России от 10.03.2005 N 03-03-01-04/1/103), или на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Таким образом, в бухгалтерском учете поставщика операции, связанные с оплатой транспортной организации за доставку товара покупателю и получением возмещения от покупателя, отражаются следующими проводками:

Дебет 60 (76), субсчет "Расчеты с транспортной организацией" Кредит 51

Оплачены услуги транспортной организации по доставке товаров до покупателя;

Дебет 76 Кредит 60 (76), субсчет "Расчеты с транспортной организацией"

Стоимость приобретенных услуг по доставке оборудования предъявлена покупателю;

Дебет 51 Кредит 76

Получено от покупателя возмещение стоимости услуг по доставке.

Эксперты службы Правового консалтинга Вахромова Наталья, Вячеслав

Комментарий к Письму Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-11/299 «О применении вычетов НДС и выставлении счетов-фактур по транспортным расходам, возмещаемым покупателем товаров их продавцу»

Пожалуй, в подавляющем большинстве случаев товар, продукция или иные ценности, приобретенные покупателем у продавца, должны быть физически перемещены из одного места в другое, например перевезены со склада поставщика до склада покупателя. Причем нередко речь идет не о доставке купленного товара на соседнюю улицу или в пределах одного города, а о транспортировке в другие населенные пункты или даже в другую страну.
О том, как правильно в одном из частных случаев, возникающих при перевозке товаров, рассказано в комментируемом Письме Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-11/299.

Варианты организации и оплаты доставки

Схема взаимоотношений между покупателем и продавцом в части организации перевозки (доставки) приобретенного товара обычно прописывается непосредственно в договоре купли-продажи или поставки. Хотя возможно и заключение договоров по отдельности на сам товар и на его перевозку.
Вариантов на практике может быть несколько.

Во-первых, покупатель может купить товар на условии самовывоза . Тогда никакой лишней головной боли у поставщика не возникнет: ему нужно будет лишь передать товар со своего склада (или иного места его нахождения) непосредственно покупателю или работнику организации-покупателя либо представителю сторонней организации-перевозчика, которую нанял покупатель. При этом все расходы, связанные с перевозкой товара, покупатель несет самостоятельно, а продавец к транспортным расходам никакого отношения не имеет.

Во-вторых, поставщик может заложить стоимость доставки товара в цену данного товара , то есть товар изначально продается на условии его доставки поставщиком до определенного пункта. В этом случае не принципиально, как именно поставщик организует доставку - собственными силами или с привлечением сторонних организаций. Поскольку доставка включена в цену товара, транспортные расходы поставщика в такой ситуации являются частью его коммерческих расходов (издержек обращения) и подлежат отнесению в дебет счета 44 "Расходы на продажу". А в составе доходов поставщик признает общую сумму выручки от продажи товаров, исчисленную исходя из установленной цены на них.

В-третьих, поставщик может осуществлять одновременно два вида деятельности: торговлю товарами (или производство и реализацию готовой продукции) и оказание транспортных услуг . В этом случае покупатель, оплачивающий стоимость товаров и их доставки, фактически приобретает товары отдельно, а транспортные услуги - отдельно. В такой ситуации в принципе возможно и заключение двух разных договоров, хотя допускаются и "смешанные" договоры. В любом случае поставщик должен учитывать раздельно доходы (выручку) и расходы по двум видам деятельности, и стоимость доставки обязательно выделяется отдельной позицией в первичных документах (или на оказание транспортных услуг составляется отдельный акт, помимо товарной накладной или иного документа, подтверждающего передачу товара, продукции и иных ценностей).

И наконец, четвертый вариант: поставщик осуществляет все необходимые действия для того, чтобы организовать доставку товара до покупателя, - привлекает для этих целей специализированную транспортную организацию , заключает договор на оказание логистических услуг и т.д., но стоимость транспортных услуг фактически оплачивает покупатель. Однако обычно покупатель в таких случаях перечисляет необходимую сумму продавцу, а уже продавец производит расчеты с перевозчиком (или логистической компанией).

Именно такую ситуацию прокомментировали финансисты в рассматриваемом Письме.

Счета-фактуры и возмещение НДС: позиция Минфина

В Письме подчеркнуты два момента.

Во-первых, только при реализации товаров, работ, услуг в ситуациях, когда согласно условиям договора поставки продавец товаров обязуется организовать их доставку грузополучателю, а покупатель - возместить понесенные продавцом транспортные расходы (п. 3 ст. 168 НК РФ). В этом случае услуги по транспортировке товаров, реализуемые перевозчиком, а не самим продавцом, в счете-фактуре, выставляемом продавцом по отгруженным товарам, указывать не надо.

Во-вторых, на основании договора комиссии либо агентского договора продавец может оказывать услуги покупателю товаров по приобретению от своего имени услуг по транспортировке товаров. В этой ситуации покупатель товаров производит вычеты НДС по транспортным услугам на основании счетов-фактур, составленных продавцом (Правила заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС (утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137)). При составлении счета-фактуры комиссионером (агентом), приобретающим товары (работы, услуги) от своего имени, в частности услуги по транспортировке товаров, в строке 2 счета-фактуры указывается полное или сокращенное наименование фактического продавца услуг, а не комиссионера (агента).

На этом основании чиновники делают вывод, что покупатель не имеет права применить вычеты НДС по услугам по транспортировке товаров на основании счетов-фактур, выставленных продавцу товаров организациями, оказывающими ему данные услуги. Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ такие счета-фактуры не являются основанием для применения налоговых вычетов у покупателя.

Таким образом, фактически позиция чиновников сводится к тому, что в подобной ситуации между продавцом и покупателем фактически возникают посреднические отношения, что по идее должно быть зафиксировано соответствующим договором (к примеру, агентским). Соответственно, и выписывать счета-фактуры необходимо в порядке, предусмотренном для посредников. Продавец товара, выступая в качестве агента (комиссионера) по посредническому договору, может приобретать транспортные услуги от своего имени. То есть договор будет заключен между продавцом товара и перевозчиком (логистической компанией), а покупатель ни в этом договоре, ни в первичных документах (например, счете-фактуре, акте об оказании транспортных услуг) вообще не фигурирует. Соответственно, продавец товара должен выставить покупателю два счета-фактуры:

как продавец товара - на сами отгруженные товары (без указания транспортных услуг);
как агент (комиссионер) - на транспортные услуги (причем в этом счете-фактуре указывается наименование фактического продавца услуг, то есть транспортной или логистической компании, а не продавца товара).

Конечно, можно сделать все так, как рекомендуют финансисты. Правда, в этом случае необходимо учесть, что исходя из норм гражданского законодательства и договор комиссии, и агентский договор являются возмездными, то есть оказывать посреднические услуги посредник берется за определенное вознаграждение (ст. ст. 990 - 991 и 1005 - 1006 ГК РФ). А если договором размер вознаграждения или порядок его уплаты не предусмотрены и размер вознаграждения не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение все равно должно уплачиваться после исполнения договора, а его размер должен определяться в соответствии с п. 3 ст. 424 ГК РФ "по аналогии" с ценами, обычно взимаемыми за такие услуги. Поэтому, если уж между продавцом и покупателем заключается еще и посреднический договор на организацию оказания транспортных услуг силами сторонней организации, нужно предусмотреть определенное вознаграждение, пусть даже и совсем небольшое. Эту сумму вознаграждения продавец (посредник) должен признать своим доходом (выручкой). А расчеты за транспортные услуги пройдут у продавца-посредника "транзитом" по счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Однако по большому счету действующее гражданское законодательство не обязывает заключать посреднический договор. Условия об организации доставки товара покупателю вполне могут быть урегулированы непосредственно в договоре купли-продажи (поставки).

А в целом и с позиции налогообложения, и с позиции бухгалтерского учета такая схема - когда покупатель возмещает продавцу расходы на транспортные услуги, фактически оказываемые третьими лицами, отдельно от стоимости товара - трактуется именно как посредническая.

С таким подходом соглашаются и судьи. К примеру, в Постановлении ФАС Московского округа от 12.04.2011 N КА-А41/957-11 подчеркивались следующие моменты:

если доставка товара, поставляемого в адрес покупателя, осуществляется сторонней организацией (а особенно если речь идет о специфическом товаре типа мазута, доставка которого должна производиться специализированным транспортом лицензированных грузоперевозчиков), продавец в этом случае выступает как посредник между перевозчиком и покупателем товара;
для отражения возмещаемой покупателем стоимости транспортировки товара от грузоотправителя до грузополучателя продавец товара (выступающий в качестве посредника в данных отношениях) не должен использовать счета реализации (счет 90 "Продажи") и отражать стоимость транспортировки товара как выручку от реализации товара;
поскольку продавец в данной ситуации не оказывает услуги по транспортировке товара, соответственно, у него не возникает обязанность в порядке ст. 248 НК РФ формировать доходную часть налоговой базы в отношении сумм, полученных от покупателя в качестве возмещения стоимости услуг третьего лица. Соответственно, затраты по оплате стоимости транспортных услуг у продавца не должны включаться и в состав расходов;
в бухгалтерском учете перечисление денежных средств в счет оплаты транспортных услуг, оказываемых сторонней фирмой, отражается по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета";
плата за транспортные услуги, производимая продавцом за счет средств покупателя, не признается расходами организации (п. 2 ПБУ 10/99 "Расходы организации"), поскольку не приводит к уменьшению экономических выгод в результате выбытия денежных средств;
исходя из того, что продавец товара не реализует собственные услуги по перевозке товара, а в соответствии со ст. 39 НК РФ реализацией услуг признается возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, полученные от покупателя суммы возмещения стоимости транспортировки груза не должны включаться продавцом в налоговую базу по НДС в связи с отсутствием у него объекта обложения НДС;
начислять НДС не надо и с сумм денежных средств, полученных от покупателя в счет оплаты транспортных услуг, оказываемых сторонней организацией, если они поступают до фактического оказания перевозчиком транспортных услуг, ведь данная поступившая сумма не является для продавца товара (посредника) авансовым платежом.

В итоге суд пришел к выводу, что продавец товара, организовавший доставку товара силами стороннего перевозчика с возмещением транспортных расходов покупателем, не должен уплачивать в бюджет НДС с суммы оплаты за транспортные услуги, полученной от покупателя. У продавца отсутствует необходимость отражать счета-фактуры в книгах покупок и продаж, поскольку в рассматриваемой ситуации реализации услуг нет (так как услуги по транспортировке и доставке грузов оказывал не продавец, а сторонний перевозчик и, соответственно, потребителем услуг по перевозке являлся опять-таки не продавец, а его контрагент - покупатель товара).

Альтернативный вариант

Если заключать посреднический договор не хочется, а перевыставлять счета-фактуры кажется слишком сложным и хлопотным, можно оформить отношения и по-другому.

Действующее гражданское законодательство не запрещает сторонам самостоятельно определять принципы формирования цены товара в договоре купли-продажи или поставки. В частности, договором может быть предусмотрено, что цена товара подлежит изменению в зависимости от показателей, обусловливающих цену товара (себестоимость, затраты и т.д.) (п. 3 ст. 485 ГК РФ).

В такой ситуации имеет смысл также прописать и конкретный способ пересмотра цены.

А это значит, что вполне допустимо зафиксировать в договоре, что цена товара состоит из двух частей. Первая - это постоянная часть, соответствующая "базовой" цене товара, определяемая исходя из условия поставки "франко-склад поставщика" (т.е. на условиях самовывоза). Вторая - переменная часть, которая рассчитывается исходя из расходов на транспортировку товаров до места, указанного покупателем (исходя из тарифов сторонних перевозчиков с учетом дальности и других факторов).

В таком случае обе части цены будут формировать единую конечную цену, по которой будет определяться полная стоимость реализованного товара, то есть выручка от его реализации.

При такой схеме получается, что, с одной стороны, покупатель фактически компенсирует продавцу реальные расходы на транспортировку товара, но, с другой стороны, вся уплачиваемая сумма является ценой (стоимостью) товара, а потому ни о каких "посреднических" услугах речи вообще не идет.

То есть учет и налогообложение будут осуществляться точно так же, как и в случае, когда поставщик организует доставку товара покупателю за свой счет, закладывая транспортные расходы в конечную цену товара.

Иными словами:

у поставщика вся сумма, предъявляемая покупателю, признается "единой" выручкой от реализации товаров как в бухгалтерском, так и в налоговом учете;
покупателю выставляется один счет-фактура (на реализованные товары), в котором о транспортных услугах даже не упоминается, при этом цена каждого товара, естественно, сформирована уже с учетом заложенной в переменной части стоимости транспортных расходов;
НДС в счете-фактуре выделен единой суммой - с полной стоимости товара (в которую включены транспортные расходы);
всю эту сумму на основании данного счета-фактуры покупатель спокойно может предъявить к вычету;
перевозчик в рамках данной схемы выставляет на поставщика счет-фактуру на транспортные услуги, а также акт об оказании транспортных услуг. На основании этих документов поставщик спокойно относит стоимость транспортных услуг на свои коммерческие расходы (на счет 44 "Расходы на продажу") и предъявляет "входной" НДС по транспортным услугам к вычету, уменьшая тем самым сумму НДС, которая была предъявлена покупателю.

Подытожим...

Если покупатель возмещает продавцу товара транспортные расходы, налоговые органы и финансисты рассматривают возникающие взаимоотношения как посреднические и требуют перевыставления счета-фактуры продавцом-посредником, считая неправомерным возмещение НДС покупателем на основании "оригинального" счета-фактуры транспортной компании.

Избежать необходимости заключать посреднический договор и перевыставлять счета-фактуры можно, применяя иную схему формирования продажной цены товара, в которую в качестве переменной части закладывается стоимость перевозки товаров до места, указанного покупателем.

Декабрь 2012 г.

Договоры поставки товаров нередко содержат условие о том, что поставщик обязуется доставить товар до покупателя, а последний должен возместить понесенные расходы. Причем для выполнения своих обязательств поставщик привлекает стороннюю транспортную организацию. О том, подлежат ли обложению НДС у поставщика суммы, полученные от покупателя в счет возмещения транспортных расходов, а также о порядке выставления счетов-фактур Минфин России рассказал в комментируемом письме. (Письмо Министерства финансов РФ от 22.10.13 № 03-07-09/44156).

Договор поставки: Условие о возмещении транспортных расходов

Заключая договор купли-продажи товаров, стороны прописывают условие о доставке товара. Чаще всего поставщик доставляет товар до покупателя, привлекая для этого специализированную транспортную компанию. В дальнейшем поставщик перевыставляет покупателю счета-фактуры от перевозчика (экспедитора). Покупатель в свою очередь возмещает понесенные поставщиком расходы. Как правило, это затраты в виде:

провозной платы;
платы за привлечение вагонов для перевозки;
вознаграждения за привлечение вагонов.

При перевыставлении указанных расходов у поставщика возникает вопрос о необходимости включения суммы полученного возмещения в налоговую базу по НДС, а также о порядке оформления счета-фактуры. На эти вопросы и ответил Минфин России в комментируемом письме.

Выставление счета-фактуры в адрес покупателя

В соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ счета-фактуры выставляются поставщиком при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Как обоснованно отмечают специалисты Минфина России, в рассматриваемой ситуации поставщик товара сам не оказывает услуги по их доставке до покупателя. Для этого он привлекает стороннюю организацию.

Следовательно, говорить о том, что в данном случае происходит реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг) нельзя. А значит, в адрес покупателя поставщик счет-фактуру не выставляет.

Это, в свою очередь, приводит к тому, что покупатель не имеет возможности принять к вычету входной НДС с суммы возмещаемых транспортных расходов.

Сумма возмещения - объект обложения НДС

Однако неправомерность выставления счета-фактуры в адрес покупателя не свидетельствует о том, что продавец товара не обязан исчислить и уплатить в бюджет НДС с суммы возмещения расходов.

Основанием для включения в налоговую базу по НДС суммы компенсации у продавца является подпункт 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ.

Напомним, что, согласно этой норме, в базу по НДС включаются суммы, полученные поставщиком товаров и связанные с оплатой реализованных товаров. Таким образом, специалисты главного финансового ведомства настаивают на том, что поставщик обязан исчислить на добавленную стоимость с суммы возмещения транспортных расходов.

Что касается порядка оформления счета-фактуры и заполнения книги продаж, то необходимо обратить внимание на пункт 18 Правил ведения книги продаж, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.11 № 1137. Так, согласно указанной норме, если получает денежные средства, подпадающие под определение подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ (связанные с оплатой реализованных товаров), то он регистрирует в книге продаж счета-фактуры, составленные в одном экземпляре. Это никак не противоречит выводам, сделанным Минфином России. Получив суммы возмещения транспортных расходов от покупателя товаров, поставщик выставляет счет-фактуру в единственном экземпляре и регистрирует его в книге продаж. Второй экземпляр документа не оформляется и покупателю не передается.

Вычет поставщиком входного НДС, предъявленного перевозчиком

По общему правилу НДС, предъявленный поставщиком товаров (работ, услуг), принимается к вычету при выполнении следующих условий:

товары (работы, услуги) приняты на учет;
покупатель получил от поставщика правильно оформленный счет-фактуру;
приобретаемые товары (работы, услуги) используются в деятельности, облагаемой НДС.

Сумма возмещения транспортных расходов подлежит включению в базу по налогу на добавленную стоимость, то есть транспортные услуги используются в деятельности, облагаемой НДС. Следовательно, при выполнении остальных условий продавец товара имеет право принять к вычету суммы НДС, предъявленные перевозчиком по услугам транспортировки товара.